2021年3月25日，国际会计准则理事会（以下简称理事会）发布了《国际财务报告准则披露要求——试验方法（征求意见稿）》（以下简称征求意见稿），针对国际财务报告准则中的披露部分拟定了一套新披露指引（以下简称披露指引），并按照该披露指引对《国际财务报告准则第13号——公允价值计量》和《国际会计准则第19号——雇员福利》中的披露部分进行了测试性修订。理事会就拟定的披露指引以及该指引在两个准则中的测试性应用向全球利益相关者征求意见，征求意见期将于2021年10月21日截止。

一、有关背景

（一）财务报表中现存的信息披露问题

2013年，理事会在财务报告披露公开论坛上收到利益相关者关于改进财务信息披露的请求。利益相关者表示当前财务报表披露中存在的问题主要包括三方面：一是缺少足够的相关信息；二是存在过多的不相关信息；三是存在无效的沟通。鉴于此，理事会设立了披露动议项目，作为理事会中心课题“在财务报告中更好地沟通”的关键组成部分。

2017年，理事会发布了《披露动议——披露原则（讨论稿）》，反馈意见几乎一致认为造成现行财务报表中披露问题的主要原因是理事会起草和制定披露要求的方法存在问题。现行准则中的披露要求使得报表编制者按照“对照清单”的方式编制财务报表，在编报过程中缺乏重要性原则的应用以及相关的判断，从而导致报表使用者认为主体披露的信息缺乏有用性。

（二）理事会提出的解决方案

基于上述反馈，理事会积极开展调研，充分利用各类会议咨询机制，在广泛征求意见的基础上，提出了以下解决方案：一是起草一套披露指引，为制定或修订准则中的披露要求提供一种新的思路和方法；二是选择《国际财务报告准则第13号——公允价值计量》和《国际会计准则第19号——雇员福利》两项准则对披露指引的有效性进行测试；三是发布此份征求意见稿就上述方案征求意见，并将根据收到的反馈意见决定是否正式发布对《国际财务报告准则第13号——公允价值计量》和《国际会计准则第19号——雇员福利》中披露内容的修订，以及决定是否将该披露指引应用于未来的准则制定中。

二、征求意见稿的主要内容

征求意见稿主要分为三部分：一是对披露指引的介绍；二是应用披露指引对《国际财务报告准则第13号——公允价值计量》中披露内容做出的测试性修订；三是应用披露指引对《国际会计准则第19号——雇员福利》中披露内容做出的测试性修订。

（一）关于披露指引

为引导主体在信息披露的过程中充分应用判断，提高财务报表的决策有用性，征求意见稿建议理事会按照总体披露目标、具体披露目标和披露信息项目三部分框架制定准则中的披露要求。

1.总体披露目标

总体披露目标描述了报表使用者对单个准则项目的总体信息需求，并要求主体披露能够满足使用者需求的信息。区别于《财务报告概念框架》和《国际会计准则第1号——财务报表列报》中的通用目的财务报告目标，总体披露目标是聚焦于单个准则项目中的总体披露要求。主体在进行信息披露的过程中，应确保所有披露的信息符合总体披露目标中的要求。

2.具体披露目标

具体披露目标通过详细说明报表使用者的信息需求，以引导主体充分判断重要性信息。为帮助主体更好地理解具体披露目标的意义，披露指引提出在具体披露目标后提供相应的解释段落，说明报表使用者可以通过披露信息进行的分析和判断。

3.披露信息项目

披露信息项目包括两类：一类是强制披露信息项目。当仅依靠对具体披露目标的说明和解释无法有效引导主体提供有用信息时，理事会将通过使用规定性语言（如：“应当，shall”）强制要求主体披露特定信息。这类强制披露信息，在一定程度上可以保障不同主体相似信息之间的可比性。另一类是非强制披露信息项目，理事会将通过使用规定性较弱的语言（如：“虽然不是强制性的，但以下信息可能有助于实现主体的披露目标，while not mandatory, the following information may enable an entityto meet the disclosure objective”）引导主体对照具体披露目标，结合实际情况进行信息披露。

（二）关于对《国际财务报告准则第13号——公允价值计量》中披露内容的测试性修订

根据利益相关者反馈，现行准则下主体披露的关于公允价值计量的信息存在以下问题：一是披露信息冗余。既造成较高的编报成本，又导致部分重要信息被掩盖，影响报表使用者决策。二是披露信息缺乏有用性。在多数财务报表中，划入第二层次公允价值计量的资产和负债远远多于划入第三层次公允价值计量的资产和负债，因此报表使用者更为关心第二层次公允价值计量的相关信息。但在现行准则的披露要求下，主体往往披露大量关于第三层次公允价值计量的信息，无法有效帮助报表使用者评估主体公允价值计量的不确定性。为解决上述问题，理事会应用披露指引对《国际财务报告准则第13号——公允价值计量》中披露内容进行了测试性修订。具体修订内容如下：

1.总体披露目标

对于初始确认后在财务状况表中以公允价值计量的每组资产或负债，主体应当披露能够帮助报表使用者了解主体采用公允价值计量时产生的不确定性的信息，包括：一是上述资产或负债在财务状况表和财务业绩表中的重要性；二是上述资产和负债的公允价值是如何确定的；三是公允价值计量的变动将如何影响报告期末的财务报表。

2.具体披露目标及意义

（三）关于对《国际会计准则第19号——雇员福利》中披露内容的测试性修订

根据利益相关者反馈，现行准则下主体披露的关于雇员福利的信息存在以下问题：一是披露信息缺乏有用性。报表使用者较为重视设定受益计划对主体现金流量的影响，但主体普遍对此披露不够详细。二是披露信息编制成本较高。在设定受益计划中，主体基于不同假设进行敏感性分析需要花费大量的时间和成本。三是无效沟通问题。报表使用者往往难以将财务报表中列示的金额与附注中的披露信息相对应。为解决上述问题，理事会应用披露指引对《国际会计准则第19号——雇员福利》中披露内容进行了测试性修订。具体修订内容如下：

1.关于设定受益计划

（1）总体披露目标

主体应当披露能够帮助报表使用者评估设定受益计划对主体财务状况表、财务业绩表和现金流量表的影响的信息，并评估与设定受益计划相关的风险和不确定性。

（2）具体披露目标及意义

2.关于其他雇员福利

三、征求意见稿的潜在影响

理事会认为如果在未来的准则修订或制定过程中使用征求意见稿中的披露指引，所有采用国际财务报告准则编制财务报表的主体以及相关的审计师、监管部门、报表使用者均会受到一定程度的影响。

在实施成本方面，理事会认为在新披露指引下，主体、审计师及监管部门将产生行为习惯的改变，从以往“对照清单式”的披露和审查习惯，改为更多地应用判断披露重要的信息。此外，对于会计信息化系统的改造更新，可能会产生一定的成本，尤其是在实施新披露要求的第一年。

在实施效益方面，理事会认为新披露指引仅对准则中的披露进行调整，不改变确认、计量的会计政策和方法，因此比起整项准则的修订，成本相对较低。此外，在新披露要求实施一段时间后，利益相关者对披露或审查流程逐渐熟悉，实施成本将降低。理事会认为，新的披露要求将有助于主体减少不相关的信息披露，在一定程度上能够减轻主体的信息披露负担。